Od pewnego czasu można zaobserwować, że polscy przedsiębiorcy coraz częściej korzystają z usług wykonywanych przez zagranicznych kontrahentów.

Nabycie usługi od kontrahenta zagranicznego wiąże się z obowiązkiem prawidłowego rozliczenia podatku VAT – zarówno naliczonego, jak i należnego z tytułu dokonanego importu usług.

Dlatego bardzo ważne jest rozpoznanie czy mamy do czynienia  z importem usług ?

Co jest przedmiotem importu usług? – Jak sama nazwa wskazuje, przedmiotem importu usług są…usługi 🙂

Z ustawy wynika, że jest to każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Zatem w każdym przypadku, gdy otrzymujemy jakieś świadczenie w zamian za wynagrodzenie (odpłatność) i świadczenie to nie polega na przekazaniu towaru, to mamy do czynienia z usługą.

Zatem przykładowo, z nabyciem usługi będziemy mieli do czynienia jeżeli w zamian za wynagrodzenie jakiś podatnik wykona dla nas następujące czynności:

• Usługi szkoleniowe,
• Usługi reklamowe,
• prace remontowe,
• doradztwo prawne i biznesowe,
• przekazanie licencji na program do prowadzenia księgowości,
• wynajem lokalu użytkowego,
• zbudowanie strony internetowej.

Przykłady usług można by mnożyć. Istotne jest, aby zapamiętać, że z usługą mamy do czynienia zasadniczo, gdy otrzymujemy jakieś świadczenie (pewną wartość materialną lub niematerialną) w zamian za wypłacone przez nas wynagrodzenie.

Kiedy Polska jest krajem opodatkowania usługi ?

Abyśmy byli zobowiązani do rozliczenia VAT z tytułu importu usług, to dana usługa musi podlegać opodatkowaniu w Polsce. Aby określić w jakim kraju usługa podlega opodatkowaniu należy zajrzeć do Rozdziału 3 Działu V ustawy o VAT zatytułowanego: „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W przypadku importu usług świadczenie jest wykonywane pomiędzy przedsiębiorcą zagranicznym (który jest usługodawcą) a przedsiębiorcą polskim (który jest usługobiorcą). Stosujemy zatem wyłącznie reguły dotyczące transakcji pomiędzy przedsiębiorcami.

Spośród tych reguł można wyróżnić:

1. regułę podstawową – przewidzianą w art. 28b ustawy o VAT oraz
2. reguły szczególne przewidziane w art. 28e, 28f, 28g, 28i, 28j, 28n ustawy o VAT.

Najpierw sprawdzamy czy naszego świadczenia nie dotyczy któraś z reguł szczególnych. Jeżeli tak, to według niej należy określić kraj opodatkowania usługi.

Reguły szczególne odnoszą się do usług:

1. związanych z nieruchomościami (art. 28e),
2. transportu pasażerów albo towarów (art. 28f),
3. wstępu na różnego rodzaju wydarzenia (art. 28g),
4. restauracyjnych i cateringowych (art. 28i),
5. krótkoterminowego wynajmu środków transportu (art. 28j),
6. turystyki (art. 28n).

Jeżeli Twojej usługi nie dotyczy którakolwiek z ww. reguł szczególnych, to musisz zastosować regułę podstawową zawartą w art. 28b ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem opodatkowania jest kraj siedziby usługobiorcy. Jeżeli natomiast usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej danego podmiotu, to krajem opodatkowania jest państwo, w którym to miejsce się znajduje.

Najczęściej jednak będziemy patrzeć na siedzibę usługobiorcy. Jeżeli nabywcą usługi jest podmiot z siedzibą w Polsce (czyli Ty), to usługa podlega opodatkowaniu w naszym kraju.

Od kogo muszę nabyć usługę żeby wystąpił import usług?

Do importu usług dochodzi, gdy usługę nabywamy od podmiotu zagranicznego.

Chodzi tutaj o podmioty, które nie posiadają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Siedzibę stosunkowo łatwo ustalić. Jest ona bowiem powoływana w wielu wymienianych z tym podmiotem dokumentach. Na przykład w umowie, zamówieniu, stopce mejla (przy czym zasadniczo ma to być miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania danym przedsiębiorstwem).

Warunek ten zostanie przykładowo spełniony w sytuacji:

• nabycia usługi doradztwa prawnego od podmiotu z siedzibą w Belgii,
• zakupu dla pracownika kursu online na stronie internetowej, której właścicielem jest firma z siedzibą z Australii ,
• nabycia usługi transportu towarów z Polski do Belgii od podmiotu z siedzibą w Niemczech.

Zwróć uwagę należy, że przy imporcie usług nie jest ważne czy jest to siedziba w Unii Europejskiej, czy też poza UE – ma być poza Polską.

Trudniejszą kwestię stanowi ustalenie czy dany podmiot posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej . Podmiot może posiadać siedzibę za granicą, ale może mieć przy tym również stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jeżeli to stałe miejsce świadczy dla nas usługę, to nie mamy do czynienia z importem usług.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić danemu podmiotowi świadczenie usług (stosujemy tutaj art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011).

Jeżeli z takiej struktury otrzymujemy dane świadczenie, to nie mamy do czynienia z importem usług, nawet jeśli ten podmiot posiada siedzibę poza Polską.

Przykłady kiedy NIE mamy do czynienia z importem usług

1. nabycie usługi doradztwa prawnego od podmiotu z siedzibą we Francji, przy czym usługa świadczona jest przez oddział tego przedsiębiorstwa w Polsce (podmiot ten posiada biuro w Polsce i zatrudnia w nim pracowników),
2. zakup dla pracownika kursu online na stronie internetowej, której właścicielem jest firma z siedzibą w USA, przy czym zakup dokonany jest na polskiej wersji strony, którą obsługuje oddział tej spółki w Polsce (otrzymaliśmy fakturę od tego oddziału), który ma biuro i pracowników w Polsce,
3. nabycie usługi transportu towarów z Polski do Belgii od podmiotu z siedzibą w Niemczech , który posiada w Polsce zarządzane przez siebie centrum logistyczne (wynajmuje halę magazynową, posiada zarejestrowane tutaj pojazdy, zatrudnia pracowników itd.).

Najczęściej w takich przypadkach podmioty te będą zarejestrowane do VAT w Polsce i otrzymamy od nich fakturę z wykazanym VAT. Niemniej należy pamiętać, że fakt rejestracji nie jest istotny w kontekście występowania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Decydują tutaj bowiem przesłanki obiektywne (fakt posiadania przez podmiot określonej struktury w Polsce).

Niestety jako nabywcy nie mamy narzędzi żeby zweryfikować czy dany podmiot faktycznie taką strukturę posiada. Najczęściej jesteśmy zdani na jego wskazania.

Aby uniknąć ryzyka należy przyjąć następujące podejście:

1. jeżeli dany podmiot z siedzibą za granicą wystawia nam fakturę bez VATu, to rozpoznajemy import usług, nawet jeśli widzimy, że usługa świadczona jest z jakiejś struktury położonej w Polsce.
2. jeżeli dany podmiot z siedzibą za granicą wykonuje dla nas usługę przy wykorzystaniu pewnej struktury położonej w Polsce (np. za pośrednictwem oddziału), to nie rozpoznajemy importu usług jedynie w przypadku, gdy wystawił dla nas fakturę z polskim VATem.

Podsumowanie

W kontekście importu usług istotne jest czy usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jeżeli nie, to jest duże prawdopodobieństwo, że polski nabywca będzie zobowiązany do rozliczenia VAT w ramach importu usług.

Metoda ustalania czy mamy do czynienia z importem usług polega zatem na przeprowadzeniu trzech poniższych kroków.

1. Sprawdzamy czy nabywamy usługę
2. Weryfikujemy czy usługa podlega opodatkowaniu w Polsce
3. Ustalamy czy usługodawca to podmiot który nie posiada siedzimy ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce

Przy każdym z tych kroków możemy dojść do wniosku, że import usług nie ma miejsca. Poniżej przykładowe sytuacje, gdy tak się dzieje:

1. Gdy płacimy kontrahentowi karę umowną lub odszkodowanie (nie ma wtedy usługi, a więc nie jest wówczas spełniony warunek z pierwszego kroku – wymóg nabycia usługi).
2. Gdy nabędziemy usługę hotelową we Francji – jest to usługa związana z nieruchomością a zatem miejscem opodatkowania jest Francja (nie jest spełniony warunek z kroku drugiego – miejsce opodatkowania w Polsce).
3. Gdy usługodawcą będzie podmiot z siedzibą w Polsce (wówczas nie jest spełniony warunek z trzeciego kroku – siedziba lub stałe miejsce prowadzenia poza Polską).

Przykłady 1

Osoba fizyczna prowadzącą działalność gospodarczą, czynny podatnik VAT, otrzymał fakturę za usługi online Office 365 Business od Microsoft Ireland Operations Ltd. z siedzibą w Irlandii, z polskim numerem NIP Microsoftu. Na fakturze nie ma NIP podatnika. Na fakturze naliczono podatek VAT.

Odpowiedź:

Wyznaczając podstawę opodatkowania, należy uwzględnić kwotę, jaką nabywca zapłacił świadczącemu. Innymi słowy, podstawą opodatkowania tego importu usług jest kwota brutto wynikająca z otrzymanej faktury.

Z posiadanych informacji wynika, iż Microsoft Ireland Operations Ltd. nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stąd nabycie tej usługi stanowi import usług

By można było rozliczyć zakup od kontrahenta jako transakcję krajową, powinien on mieć w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Sama rejestracja dla celów VAT nie przesądza o tym, a jedynie wskazuje, że spółka zarejestrowana jest do VAT w Polsce.

Usługodawca nie powinien był w tym przypadku wykazywać kwoty VAT ( najprawdopodobniej sprzedaż usługi została rozliczona przez firmę irlandzką jako sprzedaż dla osoby prywatnej, dlatego też faktura zawiera podatek VAT)

Stąd i koszt wynikający z takowej faktury podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w kwocie brutto.

Niestety podatek VAT w pewnym sensie wystąpi 2 razy, ale podatek naliczony już przez usługobiorcę (czyli nie ten z faktury) – można odliczyć.

Przykład 2

Podatnik VAT UE czynny kupił program komputerowy - jeden w Izraelu, drugi w USA. Jak ująć transakcje w VAT? Czy właściwy będzie dokument wewnętrzny? Na fakturze z USA widnieje informacja o odwrotnym obciążeniu. Podatnik nalicza i odlicza VAT. Na fakturze z Izraela nie ma żadnej adnotacji. Czy polski podatnik powinien rozliczyć usługę w Polsce w ramach importu usług?

Odpowiedź:

W obu przypadkach polski podatnik powinien rozliczyć usługę w Polsce w ramach importu usług.

1. naliczyć VAT od importu usług i odliczyć ten VAT, o ile tylko usługi te są nabywane dla celów wykonywania działalności opodatkowanej VAT .Fakt, że na fakturze otrzymanej od usługodawcy z Izraela nie zawarto adnotacji "odwrotne obciążenie" nie ma w tej sytuacji żadnego znaczenia.

Przykład 3

Spółka otrzymała fakturę od firmy z Irlandii za usługę (dostęp do programu). Faktura jest w złotówkach i ma naliczony vat 23%. Zapłata za fakturę jest na konto w Irlandii. Spółka nie posiada NIP UE. Czy Spółka powinna rozliczyć  fakturę jako import usług? Jeśli tak, to czy do ceny brutto należy ponownie doliczyć VAT? Na fakturze widnieje NIP firmy z przedrostkiem IE oraz dopisek "output vat in buyer' s country".

Odpowiedź:

Jeżeli z dokumentów nie wynika, że świadczący realizuje usługę przez stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, krajowy nabywca musi rozliczyć import usług. Podstawą opodatkowania jest kwota należna świadczącemu, nawet jeżeli obejmuje lokalny podatek.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż pomimo wskazania w fakturze kwoty VAT obliczonej według stawki 23%, nie chodzi o polski VAT (Irlandia stosuje stawkę 23%), a świadczący nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Jeżeli w istocie tak jest, a z dokumentów nie wynika, że świadczący realizuje usługę przez stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, krajowy nabywca musi rozliczyć import usług.

Wyznaczając podstawę opodatkowania należy uwzględnić kwotę, jaką nabywca musi zapłacić  świadczącemu. Jeżeli zatem kwota wynikająca z faktury jest zobowiązaniem do zapłaty, polski nabywca musi uznać ją za podstawę opodatkowania, nawet jeżeli obejmuje lokalny podatek.